Artigo Originalmente Publicado na Obra ‘Tributação Internacional: Análise de Casos – Volume 3’ da MP Editora
Tributação de Lucros no Exterior – Controvérsia Acerca do Momento da sua Disponibilização – Dia do Crédito vs. Dia do Pagamento – Prova Documental
Luis Guilherme B. Gonçalves
- Introdução
Este artigo tem por objetivo a análise de caso envolvendo a empresa Cervejarias Kaiser Brasil S/A (“Kaiser”) autuada pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (“RFB”) por supostamente ter omitido receita financeira de juros pagos por sua controlada sediada no Uruguai, assim como por supostamente ter deixado de adicionar ao Lucro Líquido, para fins de determinação do Lucro Real, os dividendos supostamente apurados pela aludida controlada no ano de 1999 e transferidos no decorrer do ano de 2001
[1]. A Kaiser impugnou tempestivamente o Auto de Infração, sendo que em primeira instância administrativa a 2ª Turma de Julgamento da DRJ de Campinas entendeu procedente em parte os lançamentos relacionados ao IRPJ e CSLL e improcedente o lançamento relacionado ao PIS. Inconformada com a decisão proferida pela DRJ, a Kaiser interpôs recurso voluntário visando a sua reforma, sendo que em sede recursal o tema foi examinado pela 3ª Turma Ordinária da 1ª Câmara de Julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (“CARF”) a qual teve por bem, em sessão de 19 de Outubro de 2011, rejeitar a preliminar de decadência trazida pela Kaiser e, em relação ao mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário para reconhecer a improcedência do lançamento em relação à CSLL, tendo em vista decisão judicial transitada em julgado em favor da Kaiser. Passaremos assim a tecer algumas considerações acerca do histórico da tributação de lucros no exterior, para posteriormente analisar os argumentos invocados pelo CARF para manter parcialmente o lançamento do crédito tributário, e ao final tecermos as nossas conclusões em relação ao julgado. Frise-se, desde já, que o presente estudo possui apenas cunho acadêmico, razão pela qual não são mencionados dados que possam estar abrangidos pelo sigilo fiscal
[2], muito menos tratar aqui de estratégias processuais que poderiam ter sido utilizadas pela empresa para a defesa de seus direitos.
- Breve Histórico da Tributação de Lucros no Exterior
Antes do advento da Lei nº 9.249/95, o Brasil adotava o Princípio da Territorialidade para fins da tributação pelo IRPJ, ou seja, tributava apenas os lucros auferidos no Brasil pelas pessoas jurídicas. Após 1º de Janeiro de 1996, com base no disposto no artigo 25 da referida lei, o Brasil passou a adotar o Princípio da Universalidade (‘
Universalitätsprinzip’) para a tributação dos lucros pelo IRPJ, isto é, passou a tributar não só os lucros auferidos no Brasil, como também os lucros auferidos no exterior, sendo que a tributação dos mesmos pela CSLL passou a vigorar posteriormente, mais precisamente após o advento da Medida Provisória nº 1.858/99 (vide artigo 19 do aludido diploma)
[3]. Com o advento da Lei nº 9.532/97 foi introduzida disposição para que os lucros auferidos no exterior, por intermédio de filiais, sucursais, controladas ou coligadas, fossem adicionados ao lucro líquido da empresa brasileira, para fins de determinação do Lucro Real, correspondente ao exercício fiscal findo em 31 de Dezembro em que tivessem sido disponibilizados. Para tanto, com base no disposto no § 1º do artigo 1º da referida lei, eram considerados disponibilizados os lucros para a empresa no Brasil nas seguintes hipóteses:
“a) no caso de filial ou sucursal, na data do balanço no qual tiverem sido apurados; - b) no caso de controlada ou coligada, na data do pagamento ou do crédito em conta representativa de obrigação da empresa no exterior.[4]
- c) na hipótese de contratação de operações de mútuo, se a mutuante, coligada ou controlada, possuir lucros ou reservas de lucros; (Incluída pela Lei nº 9.959, de 2000)
- d) na hipótese de adiantamento de recursos, efetuado pela coligada ou controlada, por conta de venda futura, cuja liquidação, pela remessa do bem ou serviço vendido, ocorra em prazo superior ao ciclo de produção do bem ou serviço. (Incluída pela Lei nº 9.959, de 2000)”
(grifo nosso) Com base nas disposições acima, nota-se que a Lei nº 9.532/97 trouxe a fundamentação legal que faltava para a Instrução Normativa SRF nº 38/96
[5], especialmente no tocante aos critérios a serem utilizados para a consideração da disponibilização dos lucros auferidos no exterior. Posteriormente, em 10 de Janeiro de 2001, adveio a Lei Complementar nº 104, a qual incluiu os §§ 1º e 2º no artigo 43 do Código Tributário Nacional, o qual passou a viger com a seguinte redação:
“Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica: I – de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos; II – de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior. - 1o A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção.
- 2o Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do imposto referido neste artigo.”
(grifo nosso) Após da inserção do § 2º acima transcrito, o Governo Federal “tentou regulamentar” o tema por meio da 34ª edição da Medida Provisória nº 2.158/01, que em seu artigo 74 dispôs:
“Art. 74. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, nos termos do art. 25 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art. 21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento. Parágrafo único. Os lucros apurados por controlada ou coligada no exterior até 31 de dezembro de 2001 serão considerados disponibilizados em 31 de dezembro de 2002, salvo se ocorrida, antes desta data, qualquer das hipóteses de disponibilização previstas na legislação em vigor.”(grifo nosso) Ou seja, a Medida Provisória mudou o critério de disponibilização dos lucros auferidos no exterior, uma vez que na vigência das respectivas disposições da Lei 9.532/97 o critério adotado se baseava em uma “presunção de disponibilização” e, com o advento da MP, o critério passou a se basear em uma “ficção de disponibilização”. Isto porque o artigo 74 acima criou a figura da “disponibilização automática” dos lucros oriundos do exterior no dia 31 de Dezembro de cada ano, razão pela qual ainda que tais lucros não sejam distribuídos para a empresa controladora ou coligada brasileira, irão ser considerados, para fins de IRPJ e CSLL, como se tivessem sido. Tal redação foi mantida na 35ª e última edição da Medida Provisória, a qual permanece em vigor até a presente data, por força do disposto no artigo 2º da Emenda Constitucional nº 32/2001. No plano infra legal, no dia 8 de Outubro de 2002 foi publicada a Instrução Normativa SRF nº 213/02, atualmente vigente, que dispõe sobre a tributação de lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior pelas pessoas jurídicas domiciliadas no País, isto é, determina os critérios a serem utilizados para o cálculo dos tributos devidos no Brasil em decorrência dos lucros oriundos do exterior
[6]. Traremos agora breve síntese do caso examinado pelo CARF para em seguida tecermos as nossas considerações sobre a decisão proferida.
III. Breve Síntese do Caso Diante da falta de contabilização de juros pagos por uma de suas empresas controladas no exterior, a Sanil Sociedade Anônima (“Sanil”), sediada em Montevidéu, na República Oriental do Uruguai, nas datas de 13 de Abril de 2000 e 11 de Outubro de 2000, a Kaiser foi atuada pela RFB por suposta omissão de receitas financeiras, tendo ainda a autuação abrangido a suposta ausência de adição ao Lucro Líquido, para fins de determinação do Lucro Real, dos dividendos apurados pela dita sociedade uruguaia e repassados (pagos efetivamente) a Kaiser em 29 de Março de 2001. Em sua defesa, a Kaiser alegou que
“juros decorrem de contrato de mútuo firmado com sua controlada no ano de 1998 e que foram reconhecidos em sua contabilidade como receitas financeiras ao longo dos anos de 1998, 1999 e 2000 segundo o regime de competência (momento em que são incorridos), descabendo uma segunda tributação no ano de 2000 pelo regime de caixa (momento em que são recebidos), e assim agiu em obediência ao artigo 373 do RIR/99 e Parecer Normativo SRF nº 30, de 1987”[7]. Já no que tange aos dividendos supostamente não adicionados, a empresa informou que
“os mesmos foram gerados nos anos de 1998 e 1999 e que em outubro de 1999 a diretoria da Sanildeliberou distribuir os lucros acumulados existentes até aquela data, sendo creditado umpassivo na contabilidade da empresa uruguaia em seu benefício, posteriormente ratificado em‘Acta de Directório’. Assim, seguindo o conceito de renda disponível versado no artigo 1º daLei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997, converteuosem reais pela taxa de câmbio previstana Lei nº 9.249/95 e Instrução Normativa 213/02 e ofereceuosà tributação pelo IRPJ, únicotributo incidente, à época, sobre lucros gerados no exterior”[8]. Assim, pelo fato de estes dividendos terem sido gerados, conforme informações fornecidas pela Kaiser, nos anos de 1998 e 1999, teria sido verificada a decadência do direito fiscal ao lançamento dos respectivos créditos tributários, por força do disposto no artigo 150, §4º do CTN
[9]. Ainda em relação aos juros, a Kaiser argumentou que a incidência da CSLL somente passou a se dar após decorrido o prazo nonagesimal a contar da referida instituição da contribuição
[10], de tal forma que a RFB não poderia ter realizado a sua cobrança sobre os montantes recebidos antes de outubro de 1999. Por fim, a Kaiser aduziu que:
(i) em relação à CSLL a empresa possui acórdão prolatado pelo Tribunal Regional Federal da 1º Região afastando em definitivo a incidência do tributo sobre os seus lucros, incluindo os decorrentes de juros e dividendos recebidos do exterior, sendo que o referido acórdão transitou em julgado no dia 25 de Fevereiro de 1992; e
(ii) em relação ao PIS também possui decisão final do Supremo Tribunal Federal declarando a inconstitucionalidade da sua incidência sobre quaisquer receitas que não as decorrentes da venda de mercadorias e prestação de serviços (
i.e. decisão em relação ao alargamento da base de cálculo trazido pela Lei nº 9.718/98)
[11]. Quando da análise do tema pela DRJ, foi reconhecida a impugnação apresentada pela empresa, tendo a vista a sua tempestividade, assim como foram mantidos parcialmente os lançamentos relativos ao IRPJ e CSLL e cancelado o lançamento referente à cobrança do PIS, nos seguintes termos
[12]:
“ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIOAno-calendário:2000, 2001 Decadência. Lançamento por Homologação. Falta dePagamento de Antecipado. Para os tributos sujeitos a lançamento por homologação,ocorrendo o pagamento antecipado por parte do contribuinte, oprazo decadencial para o lançamento de eventuais diferenças éde cinco anos a contar do fato gerador, conforme estabelece o §4° do art. 150 do CTN. Ausente a antecipação do pagamento,ainda que parcial, há de se aplicar a norma prevista no art. 173,I, do CTN, contando-se o prazo qüinqüenal a partir do primeirodia do exercício seguinte ao da ocorrência do fato gerador. (omissis) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOAJURÍDICA IRPJAno-calendário:2000, 2001 Empréstimos a Controladas no Exterior. Juros Ativos.Contabilização.Regime de Competência. Nos termos da legislação em vigor, os juros ganhos pelo contribuinte devem ser incluídos no lucro operacional e, quando derivados de operações ou títulos com vencimento posterior ao encerramento do período de apuração, podem ser rateados pelos períodos a que competirem. Assim, tratando-se de juros incidentes sobre empréstimos celebrados em 1998, não poderia ser exigida a contabilização do valor integral dos juros auferidos por ocasião de seu recebimento no ano-calendário de 2000, impondo-se o cancelamento da exigência correspondente. Lucros e Dividendos recebidos de Controlada no Exterior. Datada Disponibilização. Prova. Os lucros auferidos no exterior, por intermédio de controladas devem ser adicionados ao lucro líquido, para determinação do lucro real correspondente ao balanço levantado no dia 31 de dezembro do ano calendário em que tiverem sido disponibilizados para a pessoa jurídica domiciliada no Brasil. No caso de controlada ou coligada, os lucros devem ser considerados disponibilizados para a empresa no Brasil, na data do pagamento ou do crédito em conta representativa de obrigação da empresa no exterior. Provado que a deliberação teria ocorrido em data coincidente com o fato gerador tributado de oficio, deve ser mantida a exigência. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCALAno-calendário: 2000, 2001 Tributação Reflexa. Contribuição Social sobre o Lucro Líquido CSLL. Contribuição para o Programa de Integração Social PIS. Na medida em que as exigências reflexas têm por base os mesmos fatos que ensejaram o lançamento do imposto de renda, a decisão de mérito prolatada naquele constitui prejulgado na decisão dos autos de infração decorrentes. Inconstitucionalidade. Sentença Transitada em Julgado. Alterações Legislativas Supervenientes não Afetadas. CSLL. A força da coisa julgada material alcança a situação jurídica no estado em que se achava no momento em que foi prolatada a sentença e, no futuro, enquanto não houver sido alterada por elementos essenciais capazes de alterar a situação de fato e de direito em relação às quais a sentença foi proferida, capazes de interromper seus efeitos. No caso, as sucessivas alterações legislativas determinaram a extinção dos efeitos da sentença, jánão mais prevalecendo para os fatos alcançados pela exigência destes autos. Inconstitucionalidade. Sentença Transitada em Julgado. PIS. Alargamento da Base de Cálculo. Art. 3°, §1° da Lei n° 9.718, de 1998. Verificado o trânsito em julgado de decisão, prolatada no âmbito do Mandado de Segurança interposto pelo contribuinte, declaratória da inconstitucionalidade do art. 3°, §1° da Lei n° 9.718, de 1998, impõe-se o cancelamento da exigência sobre os lucros auferidos pela controlada no exterior. (omissis)” (grifo e omissões nossas) Ao recorrer do acórdão da DRJ, a Kaiser reiterou os seus argumentos no sentido de que os lucros/dividendos foram recebidos de sua controlada no decorrer do ano-calendário de 2001, mas haviam sido disponibilizados no ano-calendário de 1999, razão pela qual, por força do disposto no artigo 1º da Lei nº 9.532/97,tais rendimentos foram tributados, sendo que a deliberação societária da Sanil, datada de 7 de Dezembro de 2001
[13], em nada destoava das deliberações societárias anteriores, uma vez que foi feito nesta última ocasião apenas a ratificação da distribuição de dividendos, a qual, com base no alegado pela Kaiser, já havia sido feita de forma antecipada no exercício de 1999 e estaria refletida na Ata de Diretoria datada de 28 de Dezembro de 1999. Ainda segundo o relatório do acórdão do CARF, quando da análise do tema pela DRJ, surgiu uma dúvida em relação à credibilidade da documentação trazida pela Kaiser, tendo em vista que esta não continha timbre e nem assinaturas. Em sua defesa a Kaiser aduziu que tais requisitos não constavam do Manual de Atos e Registros Mercantis constante da Instrução Normativa DNRC nº 100/2006. Por fim, a Kaiser reiterou os seus argumentos relativos à decisão judicial favorável transitada em julgado para não recolher os valores pleiteados pela RFB a título de CSLL
[14].
III.1. Do Teor do Voto do Relator Tendo em vista o preenchimento dos requisitos necessários, o Recurso Voluntário foi reconhecido pelo relator, em contrapartida não foi reconhecida a interposição de Recurso de Ofício, uma vez que o valor exonerado pela DRJ não ultrapassou o teto de R$ 1.000.000,00 (tributos e encargos de multa somados), fixado pelo artigo 2º da Portaria MF nº 375/2001, com redação dada pela Portaria MF nº 3, de 03 de Janeiro de 2008. Desta forma, a controvérsia remanescente nos autos se restringiu basicamente à questão da disponibilização dos lucros auferidos no exterior, por intermédio da Sanil, qual seja, se deveria ser considerada a data da transferência bancária dos aludidos valores (em 29 de Março de 2001), ou a data que constava do documento societário apresentado pela Sanil, a ‘
Acta de Directorio’ emitida em 20 de Outubro de 1999, a qual deliberou pela distribuição antecipada de dividendos no importe de USD 5.049.000,00, segundo o balancete preparado para ou até a data de 28 de Dezembro de 1999. Ao iniciar a sua análise, bem destacou o relator que
“anteriormente ao advento do artigo 74 da Medida Provisória nº 2.15835,de24 de agosto de 2001, o qual prescreve que a disponibilização de lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior são considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, o momento da disponibilização era regido pelo artigo 394 do Regulamento do Imposto de Renda – RIR, aprovado pelo Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999”, o qual segue transcrito para melhor compreensão
[15]:
“Art. 394. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano (Lei nº 9.249, de 1995, art. 25). - 1º Os rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão computados na apuração do lucro líquido das pessoas jurídicas com observância do seguinte (Lei nº 9.249, de 1995, art. 25, § 1º):
I – os rendimentos e ganhos de capital serão convertidos em Reais de acordo com a taxa de câmbio, para venda, na data em que forem contabilizados no Brasil; II – caso a moeda em que for auferido o rendimento ou ganho de capital não tiver cotação no Brasil, será ela convertida em dólares norte-americanos e, em seguida, em Reais. - 2º Os lucros auferidos no exterior, por intermédio de filiais, sucursais, controladas ou coligadas serão adicionados ao lucro líquido, para determinação do lucro real, quando disponibilizados para a pessoa jurídica domiciliada no Brasil (Lei nº 9.532, de 1997, art. 1º).
- 3º Para efeito do disposto no parágrafo anterior, os lucros serão considerados disponibilizados para a empresa no Brasil (Lei nº 9.532, de 1997, art. 1º, § 1º):
I – no caso de filial ou sucursal, na data do balanço no qual tiverem sido apurados; II – no caso de controlada ou coligada, na data do pagamento ou do crédito em conta representativa de obrigação da empresa no exterior. - 4º Para efeito do disposto no inciso II do parágrafo anterior, considera-se (Lei nº 9.532, de 1997, art. 1º, § 2º):
I – creditado o lucro, quando ocorrer a transferência do registro de seu valor para qualquer conta representativa de passivo exigível da controlada ou coligada domiciliada no exterior; II – pago o lucro, quando ocorrer: - o crédito do valor em conta bancária, em favor da controladora ou coligada no Brasil;
- a entrega, a qualquer título, a representante da beneficiária;
- a remessa, em favor da beneficiária, para o Brasil ou para qualquer outra praça;
- d) o emprego do valor, em favor da beneficiária, em qualquer praça, inclusive no aumento de capital da controlada ou coligada, domiciliada no exterior.
- 5º Os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, no exterior, de pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil serão computados na apuração do lucro real com observância do seguinte (Lei nº 9.249, de 1995, art. 25, § 2º):
I – as filiais, sucursais e controladas deverão demonstrar a apuração dos lucros que auferirem em cada um de seus exercícios fiscais, segundo as normas da legislação brasileira; II – os lucros a que se refere o inciso I serão adicionados ao lucro líquido da matriz ou controladora, na proporção de sua participação acionária para apuração do lucro real; III – se a pessoa jurídica se extinguir no curso do exercício, deverá adicionar ao lucro líquido os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, até a data do balanço de encerramento; IV – as demonstrações financeiras das filiais, sucursais e controladas que embasarem as demonstrações em Reais deverão ser mantidas no Brasil pelo prazo previsto no art. 173 da Lei nº 5.172, de 1966. - 6º Os lucros auferidos no exterior por coligadas de pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil serão computados na apuração do lucro real com observância do seguinte (Lei nº 9.249, de 1995, art. 25, § 3º):
I – os lucros realizados pela coligada serão adicionados ao lucro líquido, na proporção da participação da pessoa jurídica no capital da coligada; II – os lucros a serem computados na apuração do lucro real são os apurados no balanço ou balanços levantados pela coligada no curso do período base de apuração da pessoa jurídica; III – se a pessoa jurídica se extinguir no curso do exercício, deverá adicionar ao seu lucro líquido, para apuração do lucro real, sua participação nos lucros da coligada apurados por esta em balanços levantados até a data do balanço de encerramento da pessoa jurídica; IV – a pessoa jurídica deverá conservar em seu poder cópia das demonstrações financeiras da coligada. - 7º Os lucros a que se referem os §§ 5º e 6º serão convertidos em Reais pela taxa de câmbio, para venda, do dia das demonstrações financeiras em que tenham sido apurados os lucros da filial, sucursal, controlada e coligada (Lei nº 9.249, de 1995, art. 25, § 4º).
(…)” Como visto anteriormente, o momento (data) da transferência dos valores da Sanil para a Kaiser não foi objeto de questionamento o que, até prova em contrário, seria considerado como a data de ocorrência do fato gerador nos termos do §4º, inciso II, alínea ‘a’ acima transcrito, razão pela qual passou o relator a analisar a documentação acostada pela Kaiser para determinar se a disponibilidade se deu, ao contrário do articulado pela fiscalização, com base no inciso I do parágrafo 4º também transcrito acima. Dentre os documentos analisados, dois deles foram analisados de forma mais detida pelo relator, sendo o primeiro deles o documento intitulado
‘Estado de Situacion Patrimonial e Notas a Los Estados Contables’[16] e o documento intitulado
‘Acta de Directorio de Sanil S/A’ (respectivamente os documentos nº 7 e 8 dos autos). Em relação ao primeiro documento, o relator o considerou como sendo o “equivalente nacional” do balanço patrimonial e notas explicativas, tendo sido localizado no referido documento conta patrimonial denominada ‘Dividendos Provisórios’, de natureza redutora, portando uma dívida, no importe de USD 5.049.000,00. Ainda no mesmo documento, por meio da análise da Nota 7 – Patrimônio, o relator pôde extrair que os dividendos ora em comentos se referiam ao período compreendido para ou até a data de 31.12.1999
[17]. Visando amparar o dito documento, quando do procedimento fiscalizatório a Kaiser apresentou ainda outro formulário intitulado
‘Acta de Asamblea General Ordinaria de Sanil Sociedad Anonima’, presumidamente emitida em 07 de dezembro de 2001, por meio da qual foi deliberada a distribuição dos resultados da companhia relativos ao exercício findo em 30 de Setembro de 2000, aí incluídos os “dividendos antecipados” mencionados acima. Em seu favor, a Kaiser alegou que referida ata possuía um escopo ratificador, conforme consta da própria ata, uma vez que a deliberação em relação aos dividendos já havia sido tomada em 28 de Setembro de 1999. Em relação ao outro documento (‘
Acta de Directorio de Sanil’), mencionou o relator que este não foi apresentado pela Kaiser quando da fiscalização, tendo sido trazido aos autos quando do protocolo da impugnação ao auto de infração. Ainda segundo o consta do voto do relator, tal documento teria sido presumidamente emitido em
20 de outubro de 1999, e tinha como escopo a deliberação acerca da distribuição antecipada de dividendos no importe de USD 5.049.000,00, conforme balancete preparado para ou até a data de
28 de dezembro de 1999. Ou seja, como bem destacado pelo relator, o cerne da questão estava na idoneidade dos documentos para que assim eles pudessem
“desnaturar, como fato jurígeno tributário, a data de 29/03/2001 em que se apurou a efetiva transferência do numerário à Kaiser”. Assim, após analisar tais documentos, o relator teve por bem considera-los insuficientes para comprovar a ocorrência da disponibilização dos lucros/dividendos no exercício de 1999, não só pelo fato de que tais documentos estavam desprovidos de elementos intrínsecos (timbre e assinatura), mas principalmente pelo fato de os documentos consistirem em atos unilaterais da Sanil/Kaiser, uma vez que deles não constavam qualquer espécie de chancela/carimbo de autoridades uruguaias. Ademais, o relator consignou que no caso de jurisdições nas quais não haja normas expressas para a elaboração das demonstrações financeiras, incumbiria à controladora brasileira elaborar tais demonstrações observando-se o disposto na legislação brasileira. Com isso, entendeu o relator que a Kaiser deveria ter apresentado a respectiva documentação auxiliar para que os documentos acima pudessem ser estar revestidos do devido valor probatório.
[18] O outro argumento invocado pela Kaiser, no sentido de que tais lucros já teriam sido oferecidos à tributação no Brasil no próprio ano-calendário de 1999, também foi rechaçado pelo relator, uma vez que este verificou que tanto do balanço quando da DIPJ da Kaiser não havia qualquer lançamento/informação neste sentido. Para dirimir a questão, o relator se apegou ao que dispunha o Manual de Preenchimento de Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (“MAJUR”), o qual indicava que na Ficha 10 – Linha 05 da DIPJ deveriam ter sido informados os lucros disponibilizados no exterior. Considerando que este campo da DIPJ estava ‘zerado’, o relator entendeu que os rendimentos não teriam sido oferecidos à tributação. Foi também rechaçado pelo relator um demonstrativo produzido pela Kaiser, em 11 de Janeiro de 2007, após o procedimento de fiscalização, o qual introduzia a quantia de R$ 9.032.661,00 como parte integrante das adições efetuadas ao lucro líquido do período-base (1999). Isto porque o relator considerou que tal documento possuía um valor probatório inferior ao valor do Livro de Apuração do Lucro Real (“LALUR”), já que este último seria o
“instrumento legal, apropriado e de cunho obrigatório para exteriorização da composição da base de cálculo do imposto de renda”. Ao sopesar todos os argumentos e documentos trazidos, concluiu assim o relator que no caso concreto deveria prevalecer a data da transferência do numerário (29 de Março de 2001) como sendo o fato gerador da obrigação tributária e por conta disso não haveria que se cogitar a hipótese de ocorrência da decadência do direito de lançamento do crédito tributário. Por fim, em relação ao argumento trazido pela Kaiser no sentido de ela possuir decisão judicial transitada em julgado em seu favor, esta de lavra do Tribunal Regional Federal da 1ª Região, muito embora o relator possuísse a opinião no sentido de que esta decisão não possuía efeitos continuativos, ele entendeu pela aplicação do disposto na Portaria MF nº 586, de 22 de dezembro de 2010, a qual introduziu o artigo 62-A no Regimento Interno do CARF, o qual determina que
“as decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática prevista pelos artigos 543B e 543C da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973, Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF”.[19] E, com base na aplicação do aludido dispositivo, a exigência da CSLL sobre os lucros/dividendos em questão foi afastada pelo CARF
[20], tendo sido o acórdão ementado da seguinte forma:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJAno-calendário: 2001 LUCROS NO EXTERIOR. DECADÊNCIA A fixação do termo inicial da contagem do prazo decadencial, na hipótese de lançamento sobre lucros disponibilizados por empresa controlada sediada no exterior, deve levar em consideração a data em que se considera ocorrida a disponibilização, e não a data do auferimento dos lucros pela empresa controlada. LUCROS NO EXTERIOR DISPONIBILIZAÇÃO DIA DO CRÉDITO OU DO PAGAMENTO. No caso de lucro auferido por controlada considerasse efetivada a disponibilização na data do crédito, assim ocorrente quando registrado o valor em conta representativa de passível exigível da controlada domiciliada no exterior, ou a data do pagamento, assim compreendido o crédito do valor em conta bancária a favor da controladora domiciliada no Brasil ou a entrega a seu representante, qualquer que seja o título, como também, a remessa para o Brasil ou qualquer outra praça e ainda o emprego de valor em seu benefício, em qualquer praça, incluindo o aumento de capital da controlada domiciliada no exterior. Na hipótese de incomprovação do registro contábil no passivo exigível da controlada considerasse ocorrida a disponibilização na data dos efetivos depósitos bancários a favor da controladora. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO CSLLAno-calendário: 2001 CSLL. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. SENTENÇA JUDICIAL DE INCONSTITUCIONALIDADE DA LEI Nº 7.689, DE 1988. TRÂNSITO EM JULGADO. Em regra, a manutenção do lançamento principal, na seara do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica, colhe o lançamento que tenha sido formalizado em legislação que toma por empréstimo a sistemática de apuração daquele. Remanescendo comprovada a existência de decisão judicial, transitada em julgado, reconhecendo à contribuinte o direito de não se sujeitar à CSLL em vista da inconstitucionalidade da lei que a criou (Lei nº 7.689, de 1988), impõe-se o afastamento da exigência do gravame. No julgamento do Recurso Especial nº 1.118.893MG (2009/00111359), havido na sistemática dos recursos especiais repetitivos, o STJ decidiu que o fato de o Supremo Tribunal Federal posteriormente manifestar-se em sentido oposto à decisão judicial transitada em julgado em nada pode alterar a relação jurídica estabilizada pela coisa julgada, sob pena de negar validade ao próprio controle difuso de constitucionalidade, bem assim, que as Leis nºs. 7.856/89, 8.034/90, 8.383/91 e 8.541/92 e a Lei Complementar nº 70/91 apenas modificaram a alíquota e a base de cálculo da contribuição instituída pela Lei 7.689/88, ou dispuseram sobre a forma de pagamento, alterações que não criaram nova relação jurídico-tributária”[21] - Ponderações sobre o Julgamento do Caso Kaiser[22]
Como mencionamos acima, no presente artigo deixaremos de analisar as questões relativas à legalidade e constitucionalidade da sistemática de tributação dos lucros auferidos no exterior. Deixaremos também de adentrar especificamente nas questões de aplicação desta sistemática de tributação automática dos resultados frente às previsões contidas nos Artigos 7º e 10º da Convenção Modelo da OCDE, uma vez que, como bem sabido, não há nenhum tratado em vigor entre o Brasil e o Uruguai para evitar a dupla tributação da renda e do capital. Pois bem, focaremos a nossa análise na questão do valor probatório da documentação trazida pela Kaiser, a qual foi determinante para o desfecho da lide em comento. Com base no que consta do acórdão, os documentos trazidos pela Kaiser teriam origem estrangeira, na medida em que refletiam informações contábeis e societárias da Sanil, empresa com sede na República Oriental do Uruguai. Em se tratando de documentos estrangeiros,
a priori estes devem ser preparados nos termos estabelecidos em sua jurisdição de origem, para que assim produzam os seus regulares efeitos. No caso em apreço, segundo podemos extrair do acórdão, os documentos que serviram para a formação da convicção do julgador foram preparados pela Sanil/Kaiser e acostados aos autos sem a oposição de assinaturas e chancelas, assim como não possuíam o timbre da Sanil. Nos termos da legislação uruguaia, mais precisamente com base no disposto na Lei nº 16.060
[23] (‘
Ley de las Sociedades Comerciales’)
[24], as atas de deliberações societárias devem conter as respectivas assinaturas, conforme podemos extrair da transcrição abaixo:
“Artículo 103. (Actas).- Las actas de las deliberaciones de los órganos colegiados deberán labrarse en libro especial llevado con las formalidades de los libros de comercio. Las actas del directorio serán firmadas por los asistentes. Las actas de las asambleas de sociedades por acciones serán confeccionadas y firmadas dentro de los cinco días, por el presidente y los socios designados al efecto”. “Artículo 336. (Libro de Actas de Asambleas, de Organos de Administración y Control).- Las sociedades deberán llevar un Libro de Actas de Asambleas en el que se asentarán las mismas de acuerdo a lo que se establece en los artículos 103 y 360. Cuando la sociedad tenga directorio, comité ejecutivo o comisión fiscal, deberá llevar un Libro de Actas de cada uno de esos órganos donde se asentarán las respectivas deliberaciones y resoluciones (artículo 103). Si tuviera un administrador o un síndico, cada uno deberá llevar un Libro de Resoluciones, donde asentará las que adopte.” Considerando que o artigo 103 nos remete às formalidades aplicáveis aos livros comerciais, necessária se faz a análise do previsto no Código de Comércio uruguaio em relação a estas obrigações
[25], o qual em seu artigo 66 prevê o seguinte:
“Art. 65. Los tres libros que se declaran indispensables estarán encuadernados, forrados y foliados, en cuya forma los presentará cada comerciante del Departamento de la Capital al Juzgado Letrado de Comercio[26] para que por el Juez y Escribano del mismo Juzgado se rubriquen todas sus fojas y se pongan en la primera una nota datada y firmada por ambos del número de hojas que contiene el libro. En los demás Departamentos, se cumplirán estas formalidades por el Alcalde Ordinario, actuando con el Escribano, y a falta de éste, con dos testigos. Ni en uno ni en otro caso podrán exigirse derechos o emolumentos algunos”. Assim, com base na redação do artigo 65 acima, nota-se que a legislação uruguaia traz certa formalidade a ser observada pelas empresas no que tange à elaboração e guarda dos documentos societários. Frise-se que na prática o adimplemento destas obrigações possui até certa flexibilidade, com base na interpretação do disposto no Decreto nº 540 de 1991, razão pela qual algumas companhias preparam seus documentos no formato de ‘
hojas móviles’[27] para posterior encadernação e chancela do
Registro Nacional de Comercio. Todavia, parece-nos que a assinatura do documento, nos termos do artigo 103 da Lei nº 16.060, ainda sim seria obrigatória. No que tange às regras contábeis locais, a mesma Lei nº 16.060 (entre os artigos 87 e 103) traz alguns requisitos de caráter geral a serem observados pelas empresas, e com base no seu artigo 91
[28] é possível concluir esta matéria seria regulamentada posteriormente. Tal regulamentação veio com a edição do Decreto nº 103, de 27 de Fevereiro de 1991
[29], o qual em seus artigos 1º, 2º e 4ºpreviu o seguinte
[30]:
“Artículo 1
Las sociedades comerciales deberán formular sus estados contables de acuerdo a las normas establecidas en este decreto, el anexo y los modelos que se agregan y forman parte del mismo. Artículo 2
Los estados contables que sean presentados ante Organismos Públicos,
deberán cumplir los siguientes requisitos:
1º) Estar formulados de acuerdo a las normas contables adecuadas y en especial a las contenidas en este decreto;
2º) Haber sido aprobados por la mayoría social o el órgano competente de la sociedad;
3º) Estar acompañados por informe de compilación emitido por profesional que posea título de Contador Público o equivalente expedido por la Facultad de Ciencias Económicas y de Administración de la Universidad de la República, de acuerdo con los diferentes planes de estudio (1932, 1944, 1954, 1966, 1977, 1980). En caso de modificaciones futuras de planes de estudios de los cursos superiores de la Facultad de Ciencias Económicas y de Administración quedarán habilitados a los efectos de este pronunciamiento, aquellos títulos profesionales que reúnan un nivel técnico equivalente a los mencionados precedentemente de acuerdo con la resolución que al respecto establezca la referida Facultad. Artículo 4
Los estados contables uniformes previstos por el artículo 1 serán obligatorios para los ejercicios que se inicien a partir de la publicación del presente decreto. Para los ejercicios iniciados con anterioridad, las Sociedades Comerciales podrán optar entre su aplicación o por lo dispuesto en el artículo 7º del decreto 335/990 de 26 de julio de 1990.(grifos nossos) Com base no disposto no §1º do artigo 2º, nota-se que ainda ficariam “pendentes” alguns critérios a serem adotados pelas empresas, os quais foram esclarecidos por meio do
‘
Pronunciamiento nº 10 – Fuentes de Normas Contables para lapresentación de Estados Contables’, editado pela ‘
Comision de Investigacion Contable’ e do
‘
Pronunciamiento nº 11 – Normas Contables Internacionales obligatorias y optativas’ editado pelo ‘
Consejo Directivo del Colegio de Doctores em Ciencias Económicas y Contadores’, com a assessoria da aludida Comissão. Por meio do Pronunciamento nº 10, vigente a partir de Janeiro de 1990
[31], o Uruguai passou a adotar as chamadas Normas Internacionais de Contabilidade (“NIC”) editadas pelo
International Accounting Standards Committee– IASC[32], sendo que por meio do Pronunciamento nº 11, também vigente a partir de Janeiro de 1990, foram determinadas quais NIC’s seriam de cunho obrigatório para as empresas uruguaias e quais seriam de caráter optativo. Referido regime contábil somente passou por uma reestruturação quando da adoção, pelo Uruguai, da sistemática contábil do IFRS, o que se deu a partir do advento do Decreto nº 266, de 31 de Julho de 2007. E, conforme podemos extrair do preâmbulo do Decreto nº 266
[33], o regime contábil previsto no Decreto nº 103 vigorou com plenitude até a adoção do IFRS, salvo alterações menores promovidas por outros decretos nos anos de 2004 e 2005
[34], alterações estas que nada impactaram a elaboração das demonstrações contábeis da Sanil, dado o fato de que a controvérsia dos autos está abrangida entre o período de 1999 a 2001. Assim, ao analisarmos o disposto no Decreto nº 103, em conjunto com os Pronunciamentos, notamos que o Uruguai possuía a época do fato controverso um regime contábil, com regras a serem seguidas, e em especial a necessidade de assinatura por parte do
contador público. Em relação à obrigatoriedade de registro dos balanços perante um órgão estatal
[35], esta surgiu de fato com o advento da Lei nº 17.243, de 29 de Junho de 2000
[36], a qual inseriu o artigo 97
Bis[37] na Lei nº 16.060, tendo sido tal disposição regulamentada por meio do Decreto nº 253, de 4 de Julho de 2001. Considerando que a regulamentação do artigo 97
Bis só foi feita por meio do Decreto nº 253, a obrigatoriedade de registro dos
Estados Contables das empresas enquadradas somente se deu após a publicação do aludido decreto, a qual se deu no dia 10 de Julho de 2001, ou seja, em período posterior ao refletido nos
Estados Contables apresentados pela Kaiser (1999). Desta forma,
prima facie, parece-nos que o requisito de averbação dos balanços perante o órgão estatal uruguaio não seria aplicável ao caso da Sanil. Outro ponto destacado pelo relator para a formação de sua convicção foi a falta de um timbre da empresa Sanil nos documentos apresentados. Todavia, com base na leitura do Decreto nº 103, o qual traz alguns exemplos de
Estados Contables para serem utilizados pelas empresas, assim como com base na legislação societária uruguaia, não conseguimos localizar tal obrigação. Assim, diante das considerações acima, acreditamos,
prima facie, que os documentos societários trazidos pela Kaiser não cumpriram com o disposto na legislação uruguaia, uma vez que desprovidos de assinatura e registro, assim como os
Estados Contables trazidos deixaram de cumprir também com as regras uruguaias, em que pese a ausência de obrigação para inserção de timbre e do registro perante um órgão estatal, na medida em que desprovidos da assinatura do
contador público. Destaca-se ainda que além dos requisitos a serem observados na sua jurisdição de origem, é necessário ainda que os documentos estrangeiros passem por um trâmite de validação para que venham a produzir os seus regulares efeitos em solo brasileiro. Para tanto, o primeiro passo seria legalizar o documento junto ao Consulado Brasileiro responsável por aquela jurisdição, rito este que seguiria o disposto no Manual de Serviço Consular e Jurídico do Ministério das Relações Exteriores do Brasil (Capítulo 4º, Seção 7ª)
[38]. Vale frisar que tal legalização, com base nos próprios termos constantes do Manual, não implica em aceitação do seu conteúdo por parte das autoridades brasileiras. O passo seguinte à legalização consular, segundo ainda dispõe o próprio manual, seria a obtenção de uma tradução juramentada do documento a ser utilizado no Brasil, para que assim seja cumprido o disposto no artigo 224 do Código Civil Brasileiro
[39]. Ademais, por força do disposto no Decreto nº 13.609/43, a tradução é indispensável para que o documento possa surtir seus efeitos nas repartições públicas brasileiras, conforme extraímos do artigo 18 abaixo:
“Art. 18.Nenhum livro, documento ou papel de qualquer natureza que for exarado em idioma estrangeiro, produzirá efeito em repartições da União, dos Estados e dos municípios, em qualquer instância, Juízo ou Tribunal ou entidades mantidas, fiscalizadas ou orientadas pelos poderes públicos, sem ser acompanhado da respectiva tradução feita na conformidade deste regulamento. Parágrafo único. Estas disposições compreendem também os serventuários de notas e os cartórios de registro de títulos e documentos que não poderão registrar, passar certidões ou públicas-formas de documento no todo ou em parte redigido em língua estrangeira.” (grifos nossos) Além da tradução juramentada dos documentos em língua estrangeira, a legislação brasileira impõe outro requisito para que estes possam produzir os seus efeitos legais em relação a terceiros, conforme bem extraímos do artigo 129, § 6º e do artigo 148 da Lei n° 6.015/73 (Lei de Registros Públicos), a seguir
in verbis:
“Art. 129.Estão sujeitos a registro, no Registro de Títulos e Documentos, para surtir efeitos em relação a terceiros: Parágrafo 6º.Todos os documentos de procedência estrangeira, acompanhados das respectivas traduções, para produzirem efeitos em repartições da união, dos estados, do distrito federal, dos territórios e dos municípios ou em qualquer instância, juízo ou tribunal; “Art. 148. Os títulos, documentos e papéis escritos em língua estrangeira, uma vez adotados os caracteres comuns, poderão ser registrados no original, para efeito da sua conservação ou perpetuidade. Para produzirem efeitos legais no país e para valerem contra terceiros, deverão, entretanto, ser vertidos em vernáculo e registrada a tradução, o que, também, se observará em relação às procurações lavradas em língua estrangeira. Parágrafo único. Para registro resumido, os títulos, documentos ou papéis em língua estrangeira deverão ser sempre traduzidos.”(grifos nossos) Desta forma, como visto acima, para que os documentos estrangeiros produzam plenamente os seus regulares efeitos jurídicos no País, é imprescindível que os mesmos estejam devidamente traduzidos de forma juramentada, bem como devidamente arquivados em cartório. Corroborando com o nosso entendimento, trazemos à colação, decisão do Superior Tribunal de Justiça sobre a matéria:
“PROCESSUAL – DOCUMENTO EM LÍNGUA ESPANHOLA – TRADUÇÃO – INDISPENSABILIDADE (CPC ART. 157) – AUTENTICAÇÃO CONSULAR. I – Embora seja, depois do galego, a língua mais próxima do português, o idioma castelhano tem idiossincrasias que a fazem traiçoeira para o leigo, falante de portunhol. Bem por isso, só é permitido o ingresso de documento escrito em espanhol, quando “acompanhado de versão em vernáculo, firmada por tradutor juramentado” (CPC, Art. 157). II – Para fazerem prova no Brasil, os documentos oficiais, passados por agentes públicos de países estrangeiros, dependem de tradução, autenticação consular brasileira e registro no ofício de títulos e documentos (lei 6015/73, art. 129, 6º).” (STJ – Resp 606393/RJ – Relator Ministro Humberto Gomes de Barros – Terceira Turma – j. 19/05/2005 – grifos nossos) Com base no exposto acima, nota-se a validação de um documento estrangeiro para utilização em território depende de um processo burocrático para ser realizado pelo interessado, com pelo menos três etapas distintas, o que resulta em maior tempo e recursos a serem gastos, sendo que em alguns casos, a conclusão deste procedimento demanda, ao todo, mais de noventa dias, dependendo da jurisdição e do idioma de origem. Desta forma, para que o contribuinte não seja penalizado com custos desnecessários para a legalização, tradução e registro de todos os seus documentos estrangeiros, empenhando ainda sua energia e tempo para a realização destes procedimentos, é recomendável que a autoridade pondere acerca de quais documentos são de fato imprescindíveis para a fiscalização e/ou julgamento da lide, concedendo um prazo razoável para a apresentação de tais documentos
[40].
- Conclusão
Em face dos argumentos acima
[41], quer nos parecer que:
- o relator se valeu do disposto no artigo 29 do Decreto nº 70.235/72 para formar seu juízo de convicção e assim considerar a primazia do documento bancário relativo à transferência de valores em detrimento dos documentos contábeis e societários apresentados pela Kaiser;
- a decisão do CARF, prima facie, foi acertada no sentido de desconsiderar a documentação contábil e societária apresentada pela Kaiser para fazer prova sobre a disponibilização dos lucros/dividendos, tendo em vista que com base na nossa análise a aludida documentação não preencheu os requisitos legais previstos em sua jurisdição de origem (Uruguai), não sendo assim possível determinar, principalmente, a data na qual foram preparados os documentos, assim como os responsáveis diretos em relação ao conteúdo deles constante, seja pela falta de oposição de assinaturas, seja pela falta de chancela externa[42]. Contudo, ao nosso ver, antes de determinar a aplicação das regras brasileiras para fins de análise de validade dos documentos, o relator poderia ter feito uma análise um pouco mais detida da legislação uruguaia, para que assim pudesse de fato considerar ou refutar a documentação;
- em relação ao argumento secundário da Kaiser, no sentido de que os lucros/dividendos já haviam sido oferecidos à tributação, os documentos trazidos também não foram suficientes para comprová-lo. Todavia, ressaltamos que a simples ausência de informação de lucros no exterior em campo específico da DIPJ, por si só, não poderia ser utilizada como fator preponderante para determinar se estes rendimentos foram oferecidos à tributação ou não[43], podendo assim o contribuinte provar o alegado por outros meios[44];
- Muito embora a legislação brasileira imponha um rito burocrático para a validação de documentos estrangeiros, entendemos que as autoridades devem ponderar sobre a real necessidade de apresentação de documentos segundo estas regras de legalização, para que assim o contribuinte não venha ser penalizado com o custo excessivo deste procedimento (emolumentos consulares, honorários do tradutor juramentado e despesas de cartório), bem como devem sempre conceder um prazo justo e razoável para a apresentação destes documentos, uma vez que a conclusão dos trâmites de legalização independe da vontade exclusiva do contribuinte.
[1]Processo Administrativo nº 13864.000277/2006-18 – Acórdão nº 1103-00.550 de Relatoria do Conselheiro José Sérgio Gomes.
[2]Para fins de elaboração do presente artigo, o autor apenas teve acesso ao inteiro teor do aludido acórdão, razão pela qual não foi possível analisar de forma mais detida a controvérsia relativa aos documentos produzidos e apresentados pela Kaiser, os quais foram determinantes para fins de manutenção parcial do lançamento do crédito tributário, em especial a tributação dos lucros no exterior pelo IRPJ.
[3]A incidência da CSLL sobre os lucros auferidos no exterior passou a vigorar a partir de 01 de Outubro de 1999, sendo que a Medida Provisória nº 1.858/99, a partir da sua 33ª edição, foi renumerada como sendo a Medida Provisória nº 2.158/2001.
[4]É justamente este o ponto de controvérsia no caso em apreço, isto é, qual data deveria ser considerada como tendo ocorrido à disponibilização dos lucros, definição esta que poderia fazer com que houvesse sido caracterizada a decadência do direito de lançamento do crédito tributário.
[5]Tendo em vista a ausência de fundamentação legal para fins de determinação da disponibilização dos lucros auferidos no exterior, a IN SRF nº 38/96 foi questionada por diversos contribuintes tanto em sede administrativa quanto judicial. À época a IN “tentou regulamentar” o disposto nos artigo 25 a 27 da Lei nº 9.249/95.
[6]No presente trabalho deixaremos de abordar ilegalidades trazidas pela aludida IN como, por exemplo, a falta de previsão legal para fins de determinar que “os resultados auferidos por intermédio de outra pessoa jurídica, na qual a filial, sucursal, controlada ou coligada, no exterior, mantenha qualquer tipo de participação societária, ainda que indiretamente, serão consolidados no balanço da filial, sucursal, controlada ou coligada para efeito de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL da beneficiária no Brasil” – artigo 1º, §6º da aludida IN.
[7]Trecho extraído da página 3 do acórdão em referência.
[8]Trecho também extraído da página 3 do acórdão em referência.
[9]Ainda neste caso, no entender da Kaiser, o crédito tributário relativo aos juros também teria sido fulminado pela decadência do direito ao lançamento, uma vez que as respectivas receitas se referiam aos anos de 1998, 1999 e 2000.
[10]A incidência da CSLL sobre rendimentos gerados no exterior veio a ser instituída somente no dia 29 de Junho de 1999 por meio do artigo 19 da Medida Provisória nº 1.858-6.
[11]Além dos argumentos acima mencionados, a Kaiser trouxe também outros argumentos para contestar a imposição da multa de ofício à razão de 75% do tributo devido, assim como a correção do crédito tributário com base na variação acumulada da SELIC, aí incluindo a sua objeção quanto à cobrança dos juros de mora sobre a multa de ofício. Considerando que a legalidade/constitucionalidade da multa e dos juros não faz parte do objeto do presente artigo, focaremos a nossa análise em relação ao ponto central, qual seja, a definição da data de disponibilização dos lucros para fins do IRPJ e da CSLL no caso concreto.
[12]Acórdão nº 05-26.131, de 07 de Julho de 2009 – 2ª Turma de Julgamento da DRJ em Campinas – SP.
[13]Ata de Assembléia Geral Ordinária.
[14]A exigência do PIS sobre os rendimentos do exterior foi obstada pela DRJ, sendo que o CARF entendeu que neste caso não deveriam ser aplicadas as regras relativas ao Recurso de Ofício. Neste sentido, o tema da incidência do PIS não foi examinado pelo CARF.
[15]Mantivemos os grifos feitos pelo relator do caso.
[16]Com base no que consta do acórdão em comento, este documento foi apresentado em um formato de formulário (vide página 9 do julgado).
[17]Diante da impossibilidade de acesso aos autos para a obtenção de maiores informações sobre o caso, deixaremos de abordar no presente artigo, sob a ótica uruguaia, se de fato a disponibilização poderia ter se dado na forma de dividendos antecipados, uma vez que, nos termos do artigo 100 da Lei nº 16.060, alguns requisitos teriam que ser observados para tanto.
[18]O relator elencou alguns exemplos de documentos que poderiam ter sido apresentados pela Kaiser, a saber: publicação de editais de chamada para assembleias, correspondências convocatórias, publicação das deliberações, livro de atas com os respectivos termos de abertura e encerramento.
[19]Tal entendimento deveu-se ao fato de que o STJ analisou o caso concreto onde a Fazenda pleiteava a cobrança da CSLL de um contribuinte que possuía decisão judicial favorável transitada em julgado, na contramão de decisão posterior de lavra do Supremo Tribunal Federal em outro processo, e decidiu, sob a sistemática dos recursos especiais repetitivos, que
“o fato de o Supremo Tribunal Federal posteriormente manifestar-se em sentido oposto à decisão judicial transitada em julgado em nada pode alterar a relação jurídica estabilizada pela coisa julgada, sob pena de negar validade à própria existência do controle difuso de constitucionalidade, fragilizando, sobremodo, a res judicata, com imensurável repercussão negativa no seio social, bem assim, que se o preceito de lei declarado inconstitucional por decisão judicial transitada em julgado, que instituiu o tributo, trazendo a regra-matriz de incidência, continua em vigor e a ele fazem referência os diplomas legais supervenientes que o disciplinam, não há como permitir, por esse motivo, a cobrança da exação no tocante a períodos posteriores” – RESP nº 1.118.893/MG.[20]Tendo em vista o fato de não ter sido reconhecida a interposição do Recurso de Ofício, a eficácia da decisão judicial favorável de lavra do STF, relativa ao alargamento da base de cálculo do PIS, não foi examinada pelo CARF.
[21]Destaca-se que o julgamento se deu por unanimidade de votos. Segundo consta do sítio do CARF, a Kaiser interpôs Embargos de Declaração em face do acórdão ora em apreço, os quais ainda aguardam julgamento à época da elaboração do presente artigo.
[22] Para fins do presente artigo, focaremos a nossa análise na controvérsia principal instaurada nos autos, qual seja, a validade da documentação apresentada pela Kaiser para fins de comprovação da disponibilização dos lucros/dividendos.
[23]Conforme extraído do sitehttp://www.parlamento.gub.uy/leyes/AccesoTextoLey.asp?Ley=16060&Anchor=, acesso em 31 de Outubro de 2012.
[24]Referida lei foi publicada em 1º de Novembro de 1989 e ainda se encontra vigente, razão pela qual acreditamos que os seus termos seriam aplicáveis aos documentos produzidos e apresentados pela Kaiser.
[25]Nos termos do artigo 55 do Código de Comércio uruguaio, os três livros obrigatórios a todos os comerciantes são: livro diário, livro de inventário e o ‘
copiador de cartas’
[26]Atualmente os livros deverão ser registrados perante o
Registro Nacional de Comercio, nos termos do artigo 51 da Lei nº 16.871 (‘
Ley de Registros’)
[27]Em tradução livre ‘folhas soltas’
[28]“Artículo 91. (Norma especial).- La reglamentación establecerá las normas contables adecuadas a las que habrán de ajustarse los estados contables de las sociedades comerciales.Asimismo podrá autorizar para estas sociedades, el empleo de todos los medios técnicos disponibles en reemplazo o complemento de los libros obligatorios impuestos a los comerciantes.”[29]Publicado no Diário Oficial Uruguaio em 14 de Março de 1991.
[30]Conforme extraído do site http://www.ain.gub.uy/rec/docs/103_91.html, acesso em 31 de Outubro de 2012.
[31]Conforme extraído do site http://www.ccea.com.uy/pronunciamientos/Pronunciamiento%20N%2010.htm, acessado em 31 de Outubro de 2012.
[32]Após o ano 2000, o Comitê passou a ser denominado como
InternationalAccounting Standards Board – IASB.
[33]Conforme extraído do site http://www.ain.gub.uy/nics/266_2007.html, acessado em 31 de outubro de 2012.
[34]Referidos decretos aprovaram as NIC’s vigentes em Maio de 2004 e a Norma Internacional de Informação Financeira nº 1.
[35]Segundo as regras uruguaias, os balanços das empresas estão sujeitos à registro perante a
Auditoria Interna de la Nación.[36]Conforme extraído do site http://www.parlamento.gub.uy/leyes/AccesoTextoLey.asp?Ley=17243&Anchor=, acessado em 31 de Outubro de 2012.
[37]“Articulo 97 (bis).- Las sociedades, cualquiera sea su forma, cuyos activos totales al cierre de cada ejercicio anual superen las 30.000 UR (treinta mil unidades reajustables), o que registren ingresos operativos netos durante el mismo período que superen las 100.000 UR (cien mil unidades reajustables), deberán registrar ante el órgano estatal de control sus estados contables dentro de los ciento ochenta días siguientes a la finalización de su ejercicio económico.
La definición de las pautas que guiarán los cometidos del Registro y la instrumentación de las mismas corresponderá a una Comisión Asesora integrada por delegados de las instituciones privadas y públicas que determinará la reglamentación, la cual será presidida por un delegado del Ministerio de Economía y Finanzas.La sociedad no podrá distribuir utilidades resultantes de la gestión social sin que previamente haya registrado los estados contables correspondientes al último ejercicio cerrado. El órgano estatal de control, en caso de infracción a las prohibiciones precedentes, aplicará las sanciones que disponga la reglamentación, en el marco de lo establecido por el artículo 412 de la presente ley.
Los estados contables permanecerán en la entidad registrante por un lapso de tres años a disposición de cualquier interesado”[38]Dependendo da jurisdição e do volume de trabalho da repartição consular, infelizmente o procedimento de legalização chega a demorar em alguns casos mais de 30 dias.
[39]“Art. 224. Os documentos redigidos em língua estrangeira serão traduzidos para o português para ter efeitos legais no País.” [40]Com base nos termos do acórdão, não é possível verificar se foi solicitada a apresentação dos documentos devidamente legalizados, muito menos se foi dado um prazo hábil, seja durante a fiscalização ou mesmo após para a instrução do processo, para que ela pudesse reunir os documentos e apresentá-los com os devidos trâmites concluídos. De qualquer forma, parece-nos que os documentos não foram legalizados uma vez que desprovidos de assinaturas o que, dada a natureza deles e a prática atual das autoridades consulares, seria um requisito para a conclusão dos trâmites de legalização no exterior.
[41]Para fins da presente conclusão, analisamos a questão da validade da documentação com base no nosso melhor entendimento da legislação uruguaia, na medida em que o autor não está legalmente habilitado a atuar com advogado/consultor jurídico nesta jurisdição.
[42]Além dos documentos apresentados, a Kaiser poderia ainda ter tentado se valer de um parecer de um advogado/consultor jurídico uruguaio para amparar a legitimidade desta documentação, antecipando-se assim ao julgador, cumprindo com o disposto no artigo 16, §3º do Decreto nº 70.235/72.
[43] Ao nosso ver, a simples ausência poderia trazer apenas a exigência de multa isolada, quando aplicável, por conta de informações omitidas pelo contribuinte.
[44] No caso em análise, o Conselheiro Relator levou em consideração não só as informações constantes da DIPJ, como também os demais documentos apresentados pela Kaiser.
